К ВОПРОСУ О ВОЗМЕЩЕНИИ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ (СРАВНИТЕЛЬНО-ПРАВОВОЕ ИССЛЕДОВАНИЕ ЗАРУБЕЖНОГО И РОССИЙСКОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА)
ТЕРЕХОВА Елена Владиславовна,
кандидат юридических наук, старший научный сотрудник
кафедры современных инновационных и информационных технологий
в ВПО ВГНА Минфина России.
E-mail: Ter_finlaw@mail.ru; сот. тел.: 8-926-222-08-51
Краткая аннотация: в рамках данной статьи исследуется вопрос проблемных аспектов возмещения НДС с учетом зарубежного опыта (на примере Франции, Кипра, Израиля). Внедрение схем мошенничества в части возмещения НДС уменьшают эффективность доходности в федеральный бюджет страны. Исследуемый интерес также вызван рядом обстоятельств, среди которых сложный механизм исчисления и уплаты налога, вызывающий постоянные вопросы в сфере практики его применения.
In this article we investigate the question of problematic aspects of the VAT refund, taking into account international experience (for example, France, Cyprus, Israel). Implementation of fraud schemes in terms of VAT refunds reduce the effective yield to the federal budget. The test is also interesting due to several factors, including the complexity of the calculation and payment of tax, which causes constant problems in its implementation.
Ключевые слова: НДС; метод зачета; принцип страны назначения; принцип нейтральности; операции, освобожденные от налогообложения с правом на вычет; международная система базы данных EC - VIES; счета-фактуры; налоговые вычеты; система специальных банковских счетов; электронный документооброт.
VAT; the principle of country of destination; the principle of neutrality; transactions that are exempt from taxation, with the right to deduct; an international database system EC - VIES; invoices, tax deductions; the system of special bank accounts.
Либерализация международных экономических отношений привела к возникновению новых угроз экономической безопасности России, особенно в сфере внешней торговли. Сложилась опасная ситуация с массовым использованием налогоплательщиками нелегальных схем незаконного возмещения НДС при экспортных операциях.
Не меньший вред бюджету Российской Федерации наносят также нелегальные схемы возмещения НДС при приобретении товаров (работ, услуг) и внутри страны. Это связано с наличием достаточно большого количества пробелов в Налоговом кодексе РФ1 (далее - НК РФ), позволяющих недобросовестным налогоплательщикам безнаказанно реализовывать
1 СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3824; 2000. № 32. Ст. 3340.
схемы незаконного возмещения НДС, что в свою очередь существенно отражается на бюджетной дисциплине страны.
Актуальность исследуемого вопроса также объясняет и обстоятельство принятия России в Всемирную торговую организацию (ВТО). Основной целью ВТО является либерализация международной торговли и регулирование торгово-политических отношений государств-членов, а также создание условий для унификации таможенного законодательства и гармонизации правил, условий применения таможенных процедур, непосредственно затрагивающих налоговые вопросы таможенного регулирования. Налогообложение российских и импортных товаров должно быть унифицировано с даты присоединения Российской Федерации к ВТО.
В этой связи, весьма актуальным для России является разработка организационно-правовых подходов, направленных на решение проблемы приведения в соответствие с правилами и принципами правовой системы ВТО внутригосударственной системы регулирования внешнеторговых связей.
Вышеуказанные обстоятельства требуют разработки правовых мер, направленных на совершенствование механизма возмещения НДС. Принимая во внимание, что НДС был заимствован российской правовой системой, прежде всего, из опыта взимания налога европейскими государствами, необходимо обратиться к европейской практике рассмотрения исследуемого вопроса.
Национальная налоговая политика иностранных государств в части косвенного налогообложения в значительной степени подчинена процессам его унификации в рамках международного сотрудничества. Наибольших результатов в деле гармонизации систем налогообложения достигли страны, входящие в состав ЕС. Налоговая гармонизация в странах ЕС ставит перед собой цели: упразднения налоговых границ для того, чтобы сделать равными конкурентные условия для хозяйствующих субъектов; объединения и унификации внутреннего рынка ЕС как основного двигателя интеграционных процессов в регионе; приведения в соответствие с общеевропейскими нормами структуры налоговых систем, порядка взимания основных видов налогов. В качестве основных направлений определено сближение оснований взимания косвенных налогов (НДС и акцизы)1. Основа НДС в ЕС заложена в Договоре о Европейском союзе2, директивах Совета и решениях суда ЕС, связанных с вопросами применения НДС.
Отметим, что в настоящее время сферу НДС регулирует Директива Совета 2006/112/ЕС от 28 ноября 2006 г. «Об общей системе налога на добавленную стоимость»3, которая считаться триумфом европейской налоговой интеграции. Действующий с 1 января 2007 г. данный акт был принят для замены действующего ин-
1 Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран. С. 46.
2 Единый европейский акт. Договор о Европейском союзе. М., 1994. С. 45-246.
3 http://www.nexus.ua/data/files/Legal_DB/International/EU_VAT_
Directive.pdf
теграционного законодательства в сфере регулирования НДС (в части знаменитой Шестой директивы) без внесения в него существенных изменений. Изменения коснулись в основном логической структуры документа. Данный акт состоит из 15 глав, 414 статей и 14 приложений, им определены: предмет и сфера применения (Глава 1); территория применения (глава 2); налогооблагаемые лица (Глава 3); налогооблагаемые сделки (Глава 4); место (осуществления) налогооблагаемых сделок (Глава 5); наступление налоговой обязанности и основание для взимания НДС (Глава 6); налогооблагаемая сумма (Глава 7); ставки (Глава 8); освобождения (налоговые льготы) (Глава 9); вычеты (Глава 10); обязанности налогооблагаемых лиц и отдельных категорий, необлагаемых налогом лиц (Глава 11); специальные схемы налогообложения (Глава 12); положения предоставляющие отступление (Глава 13); прочие положения (Глава 14); заключительные положения (глава 15).
В настоящее время НДС является одним из самых распространенных косвенных налогов, который установлен в подавляющем большинстве стран мира. Этот налог является многоступенчатым (многостадийным), так как представляет собой форму изъятия части прироста стоимости, образующуюся на каждой стадии производства. Это означает, что НДС начисляется при каждом приросте стоимости.
Необходимо отметить, что в правовом регулировании НДС государств-членов ЕС почти не осталось серьезных различий, поскольку основные вопросы гармонизации национального законодательства на сегодня практически реше-ны4. Однако, небольшие различия имеются.
Отличия НДС в отдельных европейских государствах заключаются, как правило, в особенностях определения некоторых его элементов, не влияющих при этом на значительную долю НДС в бюджетных поступлениях как отдельно взятого государства, так и в бюджетных поступлениях всего ЕС. Пример можно привести в части различия налоговых ставок по странам из доклада «Consumption Tax Trends 2010 VAT / GST and Excise Rates, Trends and Admi-
4 Бастриков А.А. Правовое регулирование налога на добавленную стоимость в Российской Федерации: Дисс. ... на соиск. канд. юрид. наук. С. 154-157.
1
тэ^юп» .
В большинстве стран применяется метод исчисления НДС, имеющий различные названия - метод зачета, косвенный метод вычитания, метод возмещения. Суть его в следующем: величина НДС, начисленного на стоимость материальных ценностей, приобретенных фирмой для переработки, вычитается из величины НДС, начисленного на стоимость реализованной данной фирмой продукции. При методе зачета фирма отчисляет в бюджет только разницу между двумя суммами НДС. Предприниматели подают в налоговые органы декларацию, в которой наряду с прочей обязательной информацией сообщают два показателя: общую стоимость реализованной продукции и общую стоимость приобретенных товаров и услуг.
В целях общей информационной базы по исследуемому вопросу отметим, что зачет налога (в терминологии современного российского налогового права - налоговый вычет) осуществляется в форме возврата из бюджета сумм налога, уплаченных налогоплательщиком своим поставщикам. Возврат производится взаимозачетом задолженности налогоплательщика перед бюджетом по уплате полученного от покупателей налога и задолженности бюджета перед налогоплательщиком по возврату сумм налога, уплаченного поставщикам2. Наличие механизма зачета налога позволяет реализовать принцип разумности налогообложения путем устранения многократного начисления налога на объект обложения на каждой стадии производства и реализации продукции.
Необходимо отметить, что взимание НДС происходит по принципу страны назначения в сочетании с зачетным методом и считается наиболее эффективным способом поддержания экспорта. Поэтому указанный принцип избран многими странами для налогообложения внешнеэкономической деятельности. Этому в значительной степени способствовало принятие в свое время знаменитой Шестой директивы Совета № 77/388/ЕЕС от 17 мая 1977 г. «О гармонизации законодательства госу-
http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/gen_info/economic апа^эЛах_эиисШгеэ/тЬех_еп.^т 2 Сальникова Е.В., Шинкарев В.В. Международные принципы взимания НДС: Проблемы применения // Налоговая политика и практика. 2006. № 5.
дарств-членов в отношении налогов с оборота -общей системы налога на добавленную стоимость: единообразной базы исчисления»3 (не действует), где устанавливались обязательность введения НДС в качестве основного косвенного налога во всех странах ЕС и базовые принципы его взимания, включая и принцип страны назначения.
Одной из основных проблем отечественного НДС, помимо собираемости, экономико-правовые исследования последних лет называют его пониженную нейтральность. Нарушение принципа нейтральности может привести к тому, что налоговое бремя будет ложиться не на кон
Для дальнейшего прочтения статьи необходимо приобрести полный текст. Статьи высылаются в формате PDF на указанную при оплате почту. Время доставки составляет менее 10 минут. Стоимость одной статьи — 150 рублей.