ГОСУДАРСТВО И ПРАВО, 200S, № 1, с. 69-75
^ БЮДЖЕТ, НАЛОГИ,
БАНКИ
ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В СРАВНИТЕЛЬНОМ КОНСТИТУЦИОННОМ ПРАВЕ: ОПЫТ РОССИИ И СТРАН С РАЗВИТОЙ РЫНОЧНОЙ ЭКОНОМИКОЙ
© 2008 г. Н. С. Крылова1
Действующие в современном мире системы налогообложения опираются на прочный фундамент общепризнанных принципов налогообложения. Эти принципы вырабатывались в ходе длительной исторической эволюции. С наступлением эпохи конституционализма многие из них были закреплены основными законами страны и тем самым возведены в ранг конституционных. В их числе такие общепринятые сегодня постулаты и максимы налогового права, как обязательность установления налогов законами; всеобщность, равенство, справедливость налогообложения, соразмерность, платежеспособность и пр.
Следует особо подчеркнуть ту тесную взаимосвязь, которая всегда существовала между теоретической разработкой общих принципов налогообложения, их конституционно-правовым оформлением и конституционно-правовым развитием демократических институтов в отдельных странах.
Налоги возникли вместе с появлением самого государства. Разрушение абсолютистского государства с его произволом, в том числе и в области сбора налогов, изменение формы и принципов организации государственной власти, утверждение конституционных принципов представительной демократии, идей и практики правового государства, - все это неизменно способствовало закреплению общих принципов налогообложения в конституционном и текущем налоговом законодательстве.
При всем том история конституционно-правового оформления общих принципов налогообложения и их закрепления в правовых документах не была столь простой и однозначной. Это видно хотя бы из того, как пробивал себе дорогу к праву один из основных принципов налогообложения, в соответствии с которым налоги могут быть установлены исключительно законами, принятыми высшим законодательным органом страны. Впервые в налоговой истории человечества соответствующий принцип был выражен в древнейшем законодательном акте, принятом в Англии в
1 Ведущий научный сотрудник Института государства и права РАН, доктор юридических наук.
2
1215 г., - Великой хартии вольностей , которая по своей правовой природе представляла собой королевский ордонанс. Такие акты издавались англо-норманнскими королями еще задолго до учреждения парламента. Это - древнейшие законодательные акты, образующие самую старую часть английского законодательства. Большинство из положений хартии вышло из употребления, тем не менее она не отменена, не инкорпорирована в какой-либо другой парламентский акт, но входит в состав действующего английского конституционного права в качестве одной из его составных частей. На нее до сих пор ссылаются в подтверждение некоторых личных свобод граждан. Великая хартия вольностей была первым конституционным документом, принятым в Англии, - стране неписаной конституции. Одновременно это было и первое в истории человечества правовое закрепление принципа, предписывающего определенный порядок установления налогов и сборов и воздвигающего вследствие этого определенные правовые преграды на пути произвола власти правителя.
Окончательное правовое закрепление рассматриваемый принцип получил в принятом в той же Англии в 1689 г. Билле о правах. На этот раз закон был принят парламентом в форме обычного акта парламента (статута). Однако его особое значение связано не с его правовой природой, а с теми чрезвычайными историческими и политическими условиями, в которых он принимался. Билль о правах утвердил то, что сегодня принято
называть "властью кошелька" .
2 "Ни щитовые деньги, ни пособия, - говорилось в ст. 12 Хартии, - не должны взиматься в Королевстве нашем иначе, как по общему совету Королевства нашего..." (цит. по: Конституции буржуазных стран Европы. М., 1957. С. 170).
3 Лорды и общины, говорилось в этом документе, собравшиеся "в силу соответствующих грамот и выборов, в качестве полного и свободного представительства этого народа. объявляют для восстановления и утверждения своих древних прав и вольностей.., что взимание сборов в пользу и распоряжение Короны на основании якобы прерогативы без согласия Парламента, или за более долгое время, или иным порядком, чем установлено Парламентом, незаконно" (см.: Wilson G. Cases and Materials on Constitutional and
Administrative Law. Camb., 1966. P. 10).
Закон зафиксировал принцип законодательного установления налогов и сборов и определил основы взаимоотношений законодательной и исполнительной властей в области налогообложения. Отныне исполнительная власть обязана была получать согласие парламента на взимание налогов (сборов). Кроме того, закон ввел твердые правила исчисления налогов. Он предусматривал незаконность взимания налогов за более долгое время, чем это установлено парламентом. Порядок сбора налогов должен был определяться общенациональным, сформированным на выборных началах представительным органом. Полномочия высшего законодательного органа в области установления налогов - ключевой элемент в данной конструкции конституционной организации государственной власти. Билль о правах продолжает сохранять свою юридическую силу в качестве источника действующей в стране неписаной конституции. Вместе с Великой хартией вольностей и несколькими другими актами конституционного значения он образует то, что обычно называют Библией английской конституции.
Следует иметь в виду, что в период принятия Билля о правах в мире еще не существовало понятия "конституция" в его современном значении. Понадобилось еще приблизительно одно столетие, чтобы принцип обязательного законодательного оформления налогов получил выражение в конституции какой-либо другой страны. Впервые это было сделано старейшей писаной конституцией мира - Конституцией США 1787 г. "Конгресс, - говорилось в разд. 8 ст. I Конституции, -имеет право ...устанавливать и взимать налоги..."4. Поскольку в США была провозглашена федеративная форма государственного устройства, Конституция уделила довольно значительное внимание также вопросу о распределении полномочий в области установления и взимания налогов и сборов между Конгрессом и штатами.
В ходе дальнейшей конституционной эволюции и принятия писаных конституций в других государствах общий принцип, закрепляющий за высшим представительным и законодательным органом страны право на издание налоговых законов, получил признание в этих конституциях. Сегодня он образует максиму конституционного права в рассматриваемой области.
Действующие ныне конституции по-разному формулируют этот принцип. В Конституции Японии 1946 г. соответствующее положение включено в главу "Финансы". "Введение новых и изменение существующих налогов, - говорится в ее ст. 84, - может производиться только на основании
4 Цит. по: Конституция США (перевод) // Конституции зарубежных государств. М., 1996. С. 19.
закона или при соблюдении условий, предписанных законом"5. В разделе о правах и обязанностях народа Конституция подчеркивает тот факт, что налогообложение должно осуществляться в строгом соответствии с законом. "Население, -говорится в ст. 30, - подлежит обложению налогами в соответствии с законом"6.
Более детальное выражение принцип законодательного оформления налогов получает в более новых по времени принятия конституциях. Вот как звучит соответствующее положение в Конституции Греции 1975 г.: "Ни один налог, -гласит ст. 78, - не может быть введен и не может взиматься без действия формального закона, определяющего круг лиц, подлежащих обложению, уровень дохода, пространственные пределы, расходы и сделки или категории последних, на которые распространяется обложение" . Более того, в Конституции также определены границы делегации полномочий по вопросам налогообложения. Согласно ее положениям, "цели налога, фискальный коэффициент, освобождение от налога или снижение налога. не могут быть предметом законодательной делегации" (п. 4 ст. 78) .
В развернутом виде все эти вопросы изложены в Конституции Испании, принятой в 1978 г. Во-первых, Конституция передает право инициативы по установлению налогов исключительно государству. Согласно ч. 1 ст. 133, "право инициативы в установлении налогов принадлежит государству в силу закона"9. Новые же налоги должны вводиться не законом о государственном бюджете, а налоговым законом. "Закон о государственном бюджете, - говорится в ч. 7 ст. 134, - не может устанавливать новые налоги. Налоги могут быть изменены лишь соответствующим налоговым законом"10. Испания - региональное государство. Автономные образования и местные территориальные единицы также могут устанавливать и взимать налоги, но это должно делаться в соответствии с Конституцией и законами (ч. 2 ст. 133). Законом устанавливаются и вопросы о налоговых льготах. "Всякое налоговое преимущество, касающееся государственного налогообложения, должно определяться законом" (ч. 3 ст.
133)11. Кроме того, в раздел о правах и обязанностях граждан включено положение о том, что личные налоги и налоги на семью, а также налоги с собственности государственного характера мо-
5 Там же. С. 304.
6 Там же. С. 296.
7 Конституции буржуазных государств. М., 1982. С. 379.
8 См.: там же. С. 379.
9 Цит. по: Конституция Испании (перевод) // Конституции буржуазных государств. С. 310.
10 Там же. С. 310-311.
11 Там же. С. 285.
гут быть установлены исключительно законом (ч. 3 ст. 31). Конституция Бельгии от 7 февраля 1831 г. за время своего существования претерпела множество изменений. В ее нынешнем тексте имеется статья, предусматривающая, что в области налогообложения "не должно устанавливаться никаких привилегий. Любое налоговое исключение или послабление может быть установлено 12
только законом .
Классический принцип законодательного оформления налогов зафиксирован и в Конституции Франции 1958 г. Его осуществление в этой стране обусловлено особенностями конституционного урегулирования взаимоотношений парламента и правительства в области законотворчества. Согласно ст. 34 Конституции, законы принимаются парламентом. Вопросы же, не входящие в сферу законодательства, носят, по выражению Конс
Для дальнейшего прочтения статьи необходимо приобрести полный текст. Статьи высылаются в формате PDF на указанную при оплате почту. Время доставки составляет менее 10 минут. Стоимость одной статьи — 150 рублей.